Как учитывать и списывать малоценку?

Как учитывать и списывать малоценку

 

Елена Попова

 

Елена Попова, заместитель директора Методического центра Института строительства и жилищно-коммунального хозяйства ГАСИС НИУ ВШЭ, член комитета по аттестации и повышению квалификации СРО «Российский Союз Аудиторов»

 

Активы со сроком полезного использования больше 12 месяцев или обычного операционного цикла, но дешевле лимита по основным средствам раньше учитывались в составе материалов. Речь идет о степлерах, дыроколах, линейках, калькуляторах, настольных канцелярских наборах, лотках для бумаг, папках, швабрах, многоразовой посуде для представительских встреч, недорогих офисных компьютерах, принтерах, спецодежде и т. д.

С 2021 года такие активы нельзя учитывать в составе запасов (п. 3 ФСБУ 5/2019). Отразите их в составе основных средств, если их стоимость превышает лимит по ОС. Более дешевые активы спишите сразу на расходы в периоде приобретения.

Перспективный переход применять нельзя, поскольку малоценные основные средства не признаются запасами, поэтому не попадают под действие ФСБУ 5/2019. Таким образом, единственный вариант перехода – ретроспектива.

При ретроспективном пересчете по состоянию на 31 декабря 2020 года пересмотрите сальдо счета 10 и выделите те объекты, у которых изначальный срок полезного использования превышал 12 месяцев или операционный цикл. Такие объекты спишите в расходы единовременно в межотчетный период. При этом проверьте, чтобы общая сумма списываемых однотипных малоценных основных средств за год не превышала уровень существенности, установленный в организации, иначе вам грозят замечания аудиторов, подробнее об этом – в рекомендации. Проводка будет следующей:

Дебет 84 Кредит 10

– списаны малоценные объекты с длительным сроком использования.

Проводки, которыми бухгалтер будет списывать малоценку в расходы в течение года, смотрите в рекомендации.

Учет фактического наличия малоценных объектов со сроком полезного использования дольше 12 месяцев или дольше операционного цикла можно организовать двумя способами:

за балансом. Для этого предусмотрите счет в рабочем плане счетов;

в отдельном бухгалтерском регистре, который нужно утвердить в составе регистров, – скачайте образец регистра.

Учтите, что если организация осталась на ПБУ 6/01, то нужно сделать полный ретроспективный пересчет (п. 15 ПБУ 1/2008). Это значит, что нужно пересчитывать и показатели бухгалтерского баланса, и показатели отчета о финансовых результатах за прошлый год. Если же организация досрочно применяет ФСБУ 6/2020, то она вправе сделать сокращенную ретроспективу – только скорректировать остатки по счетам. Такое право дает пункт 49 ФСБУ 6/2020.

«Как учитывать и списывать малоценку». Е. Попова

© Материал из БСС «Система Главбух».

Подробнее: https://vip.1gl.ru/#/document/86/302730/bssPhr80/?of=copy-6cc78d8290

 

 

 

 

Бухгалтерский учет запасов с 2021 года нужно вести по новым правилам. Читайте, когда надо пересчитывать стоимость запасов на 1 января 2021 года. Почему инвентаризация товаров, материалов, готовой продукции и незавершенки в декабре не должна быть формальностью. Какие теперь использовать проводки для создания резерва под обесценение запасов.

Елена Попова

заместитель директора Методического центра Института строительства и жилищно-коммунального хозяйства ГАСИС НИУ ВШЭ, член комитета по аттестации и повышению квалификации СРО «Российский Союз Аудиторов»

С отчетности за 2021 год нужно применять ФСБУ 5/2019 «Запасы», который утвержден приказом Минфина от 15.11.2019 № 180н (п. 2 ФСБУ 5/2019). Стандарт обязателен для всех компаний, кроме бюджетных организаций. Микроорганизации с правом упрощенного ведения бухучета также вправе прописать в учетной политике, что не применяют ФСБУ 5/2019.  Остальным компаниям нужно организовать переход на новый порядок учета уже с 1 января 2021 года. Если этого не сделать, организацию могут оштрафовать, подробнее о санкциях – ниже в рекомендации.

Микропредприятия

Микропредприятия, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухучета, могут отказаться от ФСБУ 5/2019.  В этом случае стоимость запасов учтите в периоде их получения в составе расходов текущего периода (ст. 2 ФСБУ 5/2019). Читайте подробнее, кто относится к микропредприятиям и кто вправе применять упрощенный бухучет. Решение об отказе от ФСБУ 5/2019 пропишите в учетной политике.

Запасы отразите, минуя счета 10, 41 или счета затрат. В учете сделайте проводки:

Дебет 90-2 Кредит 60
– отражено приобретение запасов и их единовременное списание в расходы текущего периода;

Дебет 19 Кредит 60
– отражен входной НДС, если компания является плательщиком НДС.

Если применяете в бухучете кассовый метод признания доходов и расходов, то стоимость запасов спишите только после их получения и оплаты. При этом аванс (предоплату) в расходы не включайте (п. 18 ПБУ 10/99, ч. 4 ст. 6 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ). Подробнее об этом – в рекомендации.

Переход

Компания вправе отражать в бухгалтерской отчетности переход на новые правила учета запасов одним из двух способов: перспективно и ретроспективно (п. 47 ФСБУ 5/2019).

Ретроспективно. В этом случае в отчетности за 2021 год нужно пересчитать входные данные, как если бы стандарт применялся с начала отражения запасов в учете. Корректировки делаются в межотчетный период, а разница между конечными данными в отчетности за 2020 год и входными данными в отчетности за 2021 год раскрывается в учетной политике. Этот способ трудоемок в момент перехода, но дает сопоставимые показатели на начало и конец отчетного периода.

СОВЕТ

Проведите реальную, а не формальную инвентаризацию запасов

Для ретроспективного перехода проведите тщательную инвентаризацию всех ценностей, которые с 2021 года относятся к запасам. Она понадобится, чтобы привести их в соответствие с новыми требованиями. Пересмотрите номенклатуру вместе со складскими работниками, чтобы привести ее в соответствие с общепринятым наименованием. Тогда бухгалтеру будет проще определять чистую стоимость продажи в конце отчетного периода для проверки на обесценение.

Перспективно. В этом случае входные показатели на 1 января 2021 года не пересчитываются. Новый стандарт применяется только в отношении фактов хозяйственной жизни, которые имели место после начала применения стандарта. Этот способ проще ретроспективного пересчета.

Далее мы рассмотрим в рекомендации порядок ретроспективного перехода. Все корректировки отразите в бухгалтерской справке.

В любом из вариантов пропишите в учетной политике правила перехода на новый порядок учета и особенности формирования стоимости запасов. Формулировку «материально-производственные запасы» замените на «запасы». Во всех разделах учетной политики про материалы, товары, готовую продукцию и незавершенное производство сделайте ссылки на ФСБУ 5/2019. Подробные формулировки приказа смотрите в рекомендации.

Также скачайте образцы приказов о внесении изменений в учетную политику на 2021 год в части запасов для средних и крупных компаний, а также для малых предприятий.

Состав запасов

С 2021 года в пункте 3 ФСБУ 5/2019 прямо прописано, что запасами считаются активы, которые компания потребляет или использует в течение 12 месяцев или в рамках обычного операционного цикла. В частности, к запасам относятся следующие объекты.

Срок службы запасов

В ПБУ 5/01 не было привязки к сроку полезного использования (п. 2 ПБУ 5/01). Таким образом, раньше основные средства дешевле лимита часто учитывались на счете 10 «Материалы». После перехода на ФСБУ 5/2019 в составе запасов можно учесть только те ТМЦ, которые потребляются или продаются в рамках обычного операционного цикла организации либо используются в течение периода не более 12 месяцев (п. 3 ФСБУ 5/2019).

Ни в Законе от 06.12.2011 № 402-ФЗ, ни в ПБУ нет определения операционного цикла организации. В этом случае организация должна руководствоваться определением, данным в МСФО (п. 7.1 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»).

В МСФО операционный цикл организации представляет собой промежуток времени между приобретением активов для обработки и их реализацией в форме денежных средств или их эквивалентов. Если обычный операционный цикл организации нельзя четко идентифицировать, принимается допущение, что его продолжительность составляет 12 месяцев (п. 68 МСФО (IAS) Фонда Международных стандартов финансовой отчетности от 28.12.2015 № 1).

Если в организации операционный цикл явно не превышает год, то никаких расчетов делать не надо. Для квалификации запасов используйте период в 12 месяцев. Это относится к большинству организаций, в том числе к предприятиям розничной и оптовой торговли, исполнителей по договорам об оказании услуг и т. д.

При этом при квалификации ТМЦ как запаса имеет значение намерение организации и обычная для нее практика. К примеру, если она не смогла продать конкретный товар в течение 12 месяцев, это не значит, что он перестал быть запасом. Ведь в обычной практике период продажи таких товаров составляет меньше 12 месяцев.

СОВЕТ

Формулировка для учетной политики

В учетной политике можно прописать следующую формулировку:

«Запасами считаются активы, потребляемые или продаваемые в течение периода не более 12 месяцев.

Основание: пункт 3 ФСБУ 5/2019».

Операционный цикл, который превышает 12 месяцев, обоснуйте расчетом. Оформите его как приложение к учетной политике для целей бухучета. Для этого в первую очередь обратитесь к специалистам финансового отдела. Операционный цикл используется для расчета показателей оборачиваемости, поэтому они уже могли сделать подобный расчет. Тогда бухгалтерии останется только утвердить его в учетной политике для целей бухучета.

Для расчета операционного цикла используют следующую формулу:

Операционный цикл

=

Период оборота запасов

+

Период оборота дебиторской задолженности

Период оборота запасов рассчитайте по формуле:

Период оборота запасов	=	(	Запасы на начало периода	+	Запасы на конец периода	)	:	2	х	Количество дней в периоде расчета
		Себестоимость реализованной продукции

Период оборота дебиторской задолженности рассчитайте по формуле:

Период оборота дебиторки

=

365

×

Средняя дебиторка по данным бухгалтерского баланса

:

Выручка за отчетный период

 

Малоценные ОС

Активы со сроком полезного использования больше 12 месяцев или обычного операционного цикла, но дешевле лимита по основным средствам раньше учитывались в составе материалов. Речь идет о степлерах, дыроколах, линейках, калькуляторах, настольных канцелярских наборах, лотках для бумаг, папках, швабрах, многоразовой посуде для представительских встреч, недорогих офисных компьютерах, принтерах, спецодежде и т. д.

С 2021 года такие активы нельзя учитывать в составе запасов (п. 3 ФСБУ 5/2019). Отразите их в составе основных средств, если их стоимость превышает лимит по ОС. Более дешевые активы спишите сразу на расходы в периоде приобретения.

Перспективный переход применять нельзя, поскольку малоценные основные средства не признаются запасами, поэтому не попадают под действие ФСБУ 5/2019. Таким образом, единственный вариант перехода – ретроспектива.

При ретроспективном пересчете по состоянию на 31 декабря 2020 года пересмотрите сальдо счета 10 и выделите те объекты, у которых изначальный срок полезного использования превышал 12 месяцев или операционный цикл. Такие объекты спишите в расходы единовременно в межотчетный период. При этом проверьте, чтобы общая сумма списываемых однотипных малоценных основных средств за год не превышала уровень существенности, установленный в организации, иначе вам грозят замечания аудиторов, подробнее об этом – в рекомендации. Проводка будет следующей:

Дебет 84 Кредит 10
– списаны малоценные объекты с длительным сроком использования.

Проводки, которыми бухгалтер будет списывать малоценку в расходы в течение года, смотрите в рекомендации.

Учет фактического наличия малоценных объектов со сроком полезного использования дольше 12 месяцев или дольше операционного цикла можно организовать двумя способами:

• за балансом. Для этого предусмотрите счет в рабочем плане счетов;
• в отдельном бухгалтерском регистре, который нужно утвердить в составе регистров, – скачайте образец регистра.

Учтите, что если организация осталась на ПБУ 6/01, то нужно сделать полный ретроспективный пересчет (п. 15 ПБУ 1/2008). Это значит, что нужно пересчитывать и показатели бухгалтерского баланса, и показатели отчета о финансовых результатах за прошлый год. Если же организация досрочно применяет ФСБУ 6/2020, то она вправе сделать сокращенную ретроспективу – только скорректировать остатки по счетам. Такое право дает пункт 49 ФСБУ 6/2020.

 

ВНИМАНИЕ

Минфин разрешил учитывать малоценные основные средства в составе запасов на счете 10

В письмах от 02.03.2021 № 07-01-09/14384 и от 05.03.2021 № 07-01-09/15786 Минфин указал, что малоценные основные средства, которые стоят дешевле лимита, установленного в организации, могут отражаться в бухучете и отчетности в составе материально-производственных запасов даже после перехода на ФСБУ 5/2019 «Запасы». При этом ведомство сослалось на пункт 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

Кроме того, при перспективном переходе на ФСБУ 5/2019 Минфин разрешил в 2021 году продолжать списывать запасы в состав расходов в порядке, установленном до перехода на новые правила (письмо Минфина от 12.03.2021 № 07-01-09/17431). Это касается как раз малоценных основных средств, к примеру спецодежды со сроком службы более 12 месяцев, стоимость которой организация списывала в расходы равномерно в 2020 году. Получается, Минфин разрешил продолжать равномерное списание и в 2021 году. Такой же подход можно применять и к прочим малоценным основным средствам. Читайте подробнее о том, как учесть спецодежду, форменную одежду и инвентарь.

Многие бухгалтеры ратовали за учет малоценки на счете 10. В этом случае не нужно менять учет и для многих компаний так проще контролировать активы. Однако учитывать малоценку в составе запасов и, следовательно, включать в оборотные активы опасно.

ПБУ 6/01, на который ссылается Минфин, действует только до конца 2021 года. С 2022 года вступает в силу ФСБУ 6/2020 «Основные средства» (п. 2 приказа Минфина от 17.09.2020 № 204н). В пункте 5 ФСБУ 6/2020 прямо прописано, что затраты на приобретение малоценных основных средств признаются расходами периода, в котором они понесены. То есть с 2022 года учет малоценки в составе запасов будет недопустим ни в коем случае.

Что касается 2021 года, то в пункте 3 ФСБУ 5/2019 прямо указано, что запасами считаются активы, потребляемые или продаваемые в рамках обычного операционного цикла организации либо используемые в течение 12 месяцев. Если операционный цикл не превышает года, то учет в запасах активов со сроком использования более 12 месяцев – это прямое нарушение ФСБУ 5/2019. Подробнее о расчете операционного цикла читайте в рекомендации. В ранее действующем ПБУ 5/01 ограничений по срокам использования и потребления не было (п. 2 ПБУ 5/01).

Таким образом, на данный момент два нормативных акта одного уровня противоречат друг другу: ПБУ 6/01 разрешает учет малоценки в запасах, а ФСБУ 5/2019 запрещает. По общему правилу в этом случае применяется более поздний нормативный акт (письмо Минфина от 23.08.2001 № 16-00-12/15). В данном случае – ФСБУ 5/2019.

Кроме того, МСФО применяется как основа для разработки российских стандартов (п. 4 ст. 20 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ). А по МСФО активы, которые потребляются дольше операционного цикла, нельзя учитывать в составе оборотных активов – они могут быть только внеоборотными активами (п. 66 МСФО (IAS) Фонда Международных стандартов финансовой отчетности от 28.12.2015 № 1). Аналогичная норма есть в пункте 19 ПБУ 4/99. Это еще один аргумент, почему малоценные основные средства нельзя учитывать в составе запасов.

Отражение малоценки в составе запасов может привести к искажению бухгалтерской отчетности, неправильному расчету чистой прибыли, дивидендов и чистых активов. Это влияет на расчет налогов с дивидендов и на учет процентов по контролируемой задолженности. Подробнее о последствиях неправильного учета читайте в рекомендации.

Чтобы не ввести пользователя отчетности в заблуждение, рекомендуем раскрыть в пояснениях к бухгалтерской отчетности порядок учета малоценных основных средств: в составе запасов или путем единовременного списания в расходы в периоде приобретения. Также стоит указать сумму малоценки, которая списана в расходы в отчетном периоде или числится по счету 10. Подробнее о том, как составить такие пояснения, читайте в рекомендации.

Теперь о контроле за наличием малоценки, которого якобы компания лишается в связи с единовременным списанием в расходы в момент приобретения. Это не совсем верно. Даже если учитывать малоценку на счете 10, то контролировать активы на счете можно только до их выдачи в эксплуатацию. При выдаче бухгалтер списывает актив в расходы. Однако после такой передачи контролировать наличие ТМЦ до конца срока службы все равно надо. Только делают это не на счетах бухучета, а в регистрах или за балансом.

Получается, что различий в части контроля за малоценкой после ее передачи в эксплуатацию нет независимо от порядка ее учета. Разница только в контроле малоценки, которая закуплена, но не передана в эксплуатацию. Однако в этом случае контроль можно организовать так же, как и по выданной малоценке, только материально ответственным лицом будет сотрудник склада. Таким образом, единовременное списание малоценки в расходы не мешает контролю и проведению инвентаризации.

Проводки по списанию малоценки

Активы со сроком полезного использования больше 12 месяцев или обычного операционного цикла с 2021 года нельзя учитывать в составе запасов (п. 3 ФСБУ 5/2019). Это основные средства. А основные средства с первоначальной стоимостью меньше лимита списывают сразу на расходы в периоде приобретения (п. 5 ФСБУ 6/2020). Подробнее о возможности продолжать учитывать малоценку на счете 10 – в рекомендации. Но есть неясность, какими именно проводками отражать приобретение малоценки: через счета учета затрат или сразу на счет 90 «Продажи».

Списывать на счета учета затрат. Первый вариант предполагает отражение стоимости малоценки на обычных счетах затрат, куда их списала бы компания со счета 10 при отпуске в производство в период применения ПБУ 5/01 – счета 20, 23, 25, 26, 29 или 44.

Однако учет в расходах текущего периода предполагает, что стоимость малоценки в конце отчетного периода полностью попадет на счет 90 «Продажи». Из перечисленных счетов в полной сумме списываются на счет 90 только счет 26 и 44. Остальные могут либо содержать стоимость незавершенного производства (счета 20 и 29), либо распределятся на стоимость незавершенки (счет 25). 

Чтобы обеспечить полное списание малоценки на счет 90, на счетах 20, 23, 25 и 29 можно открыть отдельные субсчета. Например, «Малоценные основные средства». В конце отчетного периода бухгалтер не будет распределять этот субсчет и не будет включать в себестоимость продукции, работ или услуг, а сразу спишет на счет 90.

Проводка будет следующей:

Дебет 20 (23, 25, 29) субсчет «Малоценные ОС» Кредит 60
– отражено приобретение малоценных основных средств и их единовременное списание в расходы текущего периода;

Дебет 19 Кредит 60
– отражен входной НДС по малоценным основным средствам, если компания является плательщиком НДС;

Дебет 90 Кредит 20 (23, 25, 29) субсчет «Малоценные ОС»
– расходы по приобретению малоценных ОС списаны в расходы текущего периода.

Списывать сразу на счет 90. Второй вариант предполагает отражение стоимости малоценки сразу на счете 90 «Продажи». Проводка будет следующей:

Дебет 90.2 Кредит 60
– отражено приобретение малоценных основных средств и их единовременное списание в расходы текущего периода;

Дебет 19 Кредит 60
– отражен входной НДС по малоценным основным средствам, если компания является плательщиком НДС.

Сравнение двух вариантов. Преимущество учета малоценки на счетах затрат по сравнению со списанием на счет 90 в том, что бухгалтер сможет видеть аналитику расходов. Ведь на счете 90 учет затрат в разрезе конкретных расходов не предусмотрен. Использовать счета затрат представляется более правильным, поскольку суть расходов не изменилась, изменился лишь период их признания.

Независимо от выбранного способа стоимость малоценных основных средств спишется в конце отчетного периода на счет 90. Таким образом, показатели бухгалтерской отчетности в обоих случаях будут одинаковыми.

Учет фактического наличия малоценных объектов со сроком полезного использования дольше 12 месяцев или дольше операционного цикла можно организовать двумя способами:

• за балансом. Для этого предусмотрите счет в рабочем плане счетов;
• в отдельном бухгалтерском регистре, который нужно утвердить в составе регистров, – скачайте его образец.

Существенность информации о малоценных ОС

Возможна ситуации, когда у организации много однотипных ТМЦ со сроком полезного использования свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, но дешевле лимита по основным средствам. Их общая сумма может превышать порог существенности, который организация установила в своей учетной политике при составлении отчетности. В этом случае аудиторы могут сделать замечание, что единовременное списание такой малоценки исказило бухгалтерскую отчетность организации. Их позиция основывается на пункте 7.4 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организаций».

Согласно этой норме, организация вправе не применять отдельные нормы ПБУ, если они приводят к формированию несущественной информации. При этом отнесение информации к несущественной организация осуществляет самостоятельно исходя как из величины, так и характера этой информации. Это – принцип рациональности.

Некоторые специалисты трактуют этот принцип в обратном направлении: организация вправе не применять нормы ПБУ, если они приводят к искажению существенной информации. Например, к единовременному списанию малоценных основных средств в расходы. Такая позиция изложена, к примеру, в пункте 4 рекомендации ООО «НРБУ "БМЦ"» от 11.12.2020 № Р-122/2020-КпР «Специальные средства производства».

Показатель бухгалтерской отчетности можно считать существенным, если без сведений о нем не удастся правильно оценить финансовое положение организации. Уровень существенности определите самостоятельно и пропишите его в учетной политике для целей бухучета. Например, один земельный участок стоимостью менее 40 000 руб. можно признать несущественной информацией. Если же в собственности энергосбытовой компании находятся тысячи земельных участков, каждый из которых стоит менее лимита, то, несмотря на незначительность каждого участка в отдельности, их общая сумма будет существенной для пользователя. Как определить уровень существенности, смотрите в методичке на сайте Минфина.

По сути ООО «НРБУ "БМЦ"» советует вести групповой учет малоценных основных средств независимо от того, продолжает ли организация применять ПБУ 6/01 или досрочно перешла на ФСБУ 6/2020. Такая позиция небесспорна.

Если организация осталась в 2021 году на ПБУ 6/01. В пункте 5 ПБУ 6/01 прямо прописано, что активы с признаками основных средств и стоимостью в пределах лимита по стоимости за единицу могут отражаться в бухучете и отчетности в составе материально-производственных запасов. То есть списываться в расход единовременно в момент передачи в эксплуатацию. При этом существенность малоценного основного средства оценивается в разрезе именно единицы, а никак не однотипной группы.

С 2021 года активы со сроком полезного использования больше 12 месяцев нельзя учитывать в составе запасов. Таким образом, основные средства стоимостью меньше лимита списывают в расходы в момент приобретения. Такой порядок со следующего года будет обязателен для всех, поскольку он закреплен в пункте 5 ФСБУ 6/2020.

По сравнению с учетом до 2021 года изменилось лишь одно: в 2021 году малоценные ОС не отражаются на балансе от момента приобретения до момента передачи в эксплуатацию. Даже если эта информация существенна для пользователя, ее можно раскрыть в пояснениях к отчетности. Для этого необязательно вводить групповой учет малоценных основных средств, на котором настаивают некоторые специалисты. Так как и ранее данные активы списывались единовременно по установленному в ПБУ 6/01 лимиту.

Если организация досрочно перешла в 2021 году на ФСБУ 6/2020 «Основные средства». В пункте 5 ФСБУ 6/2020 указано, что организация вправе не применять стандарт в отношении активов с признаками основного средства, «но имеющих стоимость ниже лимита, установленного организацией с учетом существенности информации о таких активах». Налицо несколько изменений насчет лимита, а именно:

• убрали максимальный предел стоимостного лимита;
• убрали фразу «за единицу», что позволяет устанавливать лимит по группе основных средств;
• убрали указание на то, что стоимостный лимит устанавливается в денежных единицах. То есть его можно установить в других единицах, например в процентах;
• добавили требование, чтобы лимит устанавливался с учетом существенности информации.

Таким образом, при определении стоимостного критерия по ФСБУ 6/2020 необходимо большое внимание уделить именно оценке совокупности группы основных средств, по которой будет возможно единовременное списание в расходы. С этой точки зрения групповой учет однотипных малоценных ОС имеет больше прав на существование. Однако для этого нужно дождаться разъяснений Минфина, который разъяснил бы конкретный порядок учета таких активов. 

Спецодежда и спецоснастка

Учет спецодежды и спецоснастки с 2021 года зависит от срока ее использования и стоимости: в составе основных средств, запасов или путем списания сразу на расходы.

Запасы. Учтите в составе запасов спецодежду и спецоснастку, чей срок полезного использования не превышает 12 месяцев или длительность операционного цикла (подп. «б» п. 3 ФСБУ 5/2019). 

При перспективном переходе входные показатели на 1 января 2021 года не пересчитываются. Новый стандарт применяется только в отношении фактов хозяйственной жизни, которые имели место после начала применения стандарта. Под фактом хозяйственной жизни понимают сделку, событие или операцию, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение организации, финансовый результат или движение денег (п. 8 ст. 3 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ). В отношении спецодежды таким фактом может быть выдача, возврат, продажа, отнесение очередной части стоимости в состав расходов при равномерном списании и т. д.

Таким образом, если компания ничего не делает со спецодеждой, то никакие корректировки не нужны. Спецодежда на складе продолжает числиться на счете 10. Если компания выдает со склада спецодежду сотруднику, принимает ее обратно или еще что-то делает с ней, хотя она числится на балансе, то спишите ее в расходы в периоде передачи. Проводка будет следующей:

Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 10
– выдана спецодежда в пользование сотрудникам.

При ретроспективном переходе нужно пересчитать входные данные на 01.01.02021, как если бы стандарт применялся с начала отражения запасов в учете. Корректировки делаются в межотчетный период, а разница раскрывается в учетной политике. Спецодежду на складе продолжайте учитывать в составе запасов. Для корректировки сделайте запись:

Дебет 84 Кредит 10
– списана спецодежда со сроком использования не более 12 месяцев, которая ранее уже была выдана работникам.

Основные средства. Учтите в составе основных средств спецодежду и спецоснастку, у которых срок полезного использования превышает 12 месяцев или операционный цикл организации, а стоимость больше лимита для ОС.

С 2021 года отменили специальные правила для спецодежды и спецоснастки. Раньше нюансы учета на счете 10 и возможности его упрощения были прописаны в Методических указаниях по бухучету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (утв. приказом Минфина от 26.12.2002 № 135н). Однако с 2021 года эти указания утратили силу. Для спецодежды и спецоснастки применяются в 2021 году общие правила квалификации и учета для запасов или основных средств – в зависимости от того, каким критериям они соответствуют (подп. «б» п. 3 ФСБУ 5/2019).

Перспективный переход возможен при одновременном выполнении двух условий: организация вправе вести бухучет упрощенно и досрочно с 2021 года перешла на ФСБУ 6/2020 (п. 51 ФСБУ 6/2020).  В других случаях перспективный переход применять нельзя. Малоценные основные средства не признаются запасами, поэтому не попадают под действие ФСБУ 5/2019, который и разрешает перспективный переход. Таким образом, для большинства организаций единственный вариант перехода – ретроспективный пересчет (п. 15 ПБУ 1/2008). 

При ретроспективном пересчете по состоянию на 31 декабря 2020 года пересмотрите сальдо счета 10 и выделите ту спецодежду и спецоснастку, у которых изначально установленный срок полезного использования превышал 12 месяцев или операционный цикл, а стоимость была дороже лимита по ОС. Есть два варианта, как их учитывать в 2021 году.

Бухгалтер вправе оставить такую спецодежду и спецоснастку на отдельном субсчете счета 10 и продолжать их списывать на счет 20 или 23. Но списывать нужно в том же порядке, как если бы организация амортизировала их. При этом в отчетности сальдо по этому счету включать в статью «Основные средства».

Другой вариант – перевести спецодежду и спецоснастку со сроком полезного использования дольше 12 месяцев или операционного цикла в состав основных средств в межотчетный период. Тогда проводки будут следующими:

Дебет 84 Кредит 10
– списана спецодежда и спецоснастка стоимостью дороже лимита по ОС и с длительным сроком использования;

Дебет 01 Кредит 84
– спецодежда и спецоснастка дороже лимита по ОС и с длительным сроком использования поставлены на учет в составе основных средств по первоначальной стоимости;

Дебет 84 Кредит 02
– начислена амортизация по спецодежде и спецоснастке с длительным сроком использования за период, который прошел с момента ввода в эксплуатацию и до перехода на учет по ФСБУ 5/2019.

Учтите, что если организация осталась на ПБУ 6/01, то нужно сделать полный ретроспективный пересчет (п. 15 ПБУ 1/2008). Это значит, что нужно пересчитывать и показатели бухгалтерского баланса, и показатели отчета о финансовых результатах за прошлый год. Если же организация досрочно применяет ФСБУ 6/2020, то она вправе сделать сокращенную ретроспективу – только скорректировать остатки по счетам. Такое право дает пункт 49 ФСБУ 6/2020.

Списание в расходы отчетного периода. Спецодежду и спецоснастку, срок полезного использования которой превышает 12 месяцев или операционный цикл, нельзя учесть в запасах. Если в учетной политике установлен лимит для учета малоценных основных средств и спецодежда оценивается дешевле этого лимита, то учетная политика позволяет не учитывать ее в составе основных средств.

С 2021 года такие активы сразу списывайте в расходы отчетного периода при их приобретении – конкретные проводки смотрите в рекомендации. Аргументы за и против учета малоценных основных средств на счете 10 – в рекомендации.

При списании в расходы проверьте, чтобы общая сумма списываемой однотипной спецодежды за год не превышала уровень существенности, установленный в организации, иначе вам грозят замечания аудиторов, подробнее об этом – в рекомендации. Проводка будет следующей:

Дебет 20 (23, 25 или 44) субсчет «Малоценные ОС» Кредит 60
– отражено приобретение спецодежды и спецоснастки с длительным сроком использования, но дешевле лимита по ОС.

Учет фактического наличия спецодежды и спецоснастки можно организовать двумя способами:

• за балансом. Для этого предусмотрите счет в рабочем плане счетов;
• в отдельном бухгалтерском регистре, который нужно утвердить в составе регистров.

Перспективный переход возможен при одновременном выполнении двух условий: организация вправе вести бухучет упрощенно и досрочно с 2021 года перешла на ФСБУ 6/2020 (п. 51 ФСБУ 6/2020). В других случаях перспективный переход применять нельзя. Малоценные основные средства не признаются запасами, поэтому не попадают под действие ФСБУ 5/2019, который и разрешает перспективный переход. Таким образом, для большинства организаций единственный вариант перехода – ретроспективный пересчет (п. 15 ПБУ 1/2008).

При ретроспективном пересчете по состоянию на 31 декабря 2020 года пересмотрите сальдо счета 10 и выделите ту спецодежду и спецоснастку, у которых изначально установленный срок полезного использования превышал 12 месяцев или операционный цикл. Такие объекты спишите в расходы единовременно в межотчетный период. Проводки будут следующими: 

Дебет 84 Кредит 10 
– списана малоценная спецодежда и спецоснастка с длительным сроком использования;

Дебет 012 
– принята на забалансовый учет малоценная спецодежда и спецоснастка с длительным сроком использования.

Учтите, что если организация осталась на ПБУ 6/01, то нужно сделать полный ретроспективный пересчет (п. 15 ПБУ 1/2008). Это значит, что нужно пересчитывать и показатели бухгалтерского баланса, и показатели отчета о финансовых результатах за прошлый год. Если же организация досрочно применяет ФСБУ 6/2020, то она вправе сделать сокращенную ретроспективу – только скорректировать остатки по счетам. Такое право дает пункт 49 ФСБУ 6/2020.

Видеоответы от 28.01.2021 от Оксаны Сухаревой, директора Фонда «НРБУ «БМЦ»

Материалы для капвложений

Материалы и сырье, которые компания приобрела для создания, улучшения или восстановления основных средств, не относятся к запасам. Во-первых, они не используются для производства продукции, выполнения работ или оказания услуг, поэтому формально не соответствуют подпункту «а» пункта 3 ФСБУ 5/2019. Во-вторых, в новом ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» прямо указано, что такие материалы нужно учитывать как капвложения с момента их приобретения (подп. «а» п. 5 ФСБУ 26/2020). Этот стандарт обязателен только с 2022 года. Однако все ФСБУ формируют единый метод учета ценностей.

Кроме того, Минфин еще в 2014 году писал, что сырье, материалы и прочие активы, которые используются для создания внеоборотных активов, отражаются в бухгалтерском балансе в составе внеоборотных активов (Рекомендации аудиторам из письма Минфина от 29.01.2014 № 07-04-18/01). Теперь этот принцип закрепляют в ФСБУ.

Если компания начала досрочно применять ФСБУ 26/2020, то она вправе учитывать такие запасы на отдельном субсчете счета 08 «Капитальные вложения» или 07 «Оборудование к установке». Компании, которые учитывают основные средства по ПБУ 6/01, могут отражать такие сырье и материалы на отдельном субсчете 10 «Материалы». Но в любом из этих случаев такие активы при подготовке отчетности включаются в состав капитальных вложений, а не запасов.

Перспективный переход применять нельзя. Материалы для капвложений не признаются запасами, поэтому не попадают под действие ФСБУ 5/2019, который и разрешает перспективный переход. Таким образом, единственный вариант перехода – ретроспективный пересчет (п. 15 ПБУ 1/2008). Его порядок такой же, как и при ретроспективе по малоценным основным средствам со сроком службы более 12 месяцев или операционного цикла, – подробнее в рекомендации.

 

 

Запасы для управленческих нужд

По новому стандарту компания вправе списывать запасы, которые использует для управленческих нужд, сразу в расходы отчетного периода (п. 2 ФСБУ 5/2019). Речь идет об офисной бумаге, картриджах, канцелярских и прочих быстрорасходуемых принадлежностях администрации юрлица, которые не соответствуют признакам основного средства.

Если вы прописали в учетной политике на 2021 год, что воспользуетесь этим правом, то действия зависят от порядка перехода. При перспективном переходе на новые правила ничего пересчитывать не нужно. При ретроспективном пересчете по состоянию на 31 декабря 2020 года пересмотрите сальдо счета 10. Выделите запасы для управленческих нужд и спишите их стоимость в межотчетный период в корреспонденции со счетом 84.

Дебет 84 Кредит 10
– списана стоимость запасов для управленческих нужд в связи с переходом на ФСБУ 5/2019.

Проводку подтвердите бухгалтерской справкой, а также распечаткой сальдовой ведомости по счету 10. В справке сделайте ссылку на пункт учетной политики, который позволяет списывать расходы для управленческих нужд единовременно.

 

ВНИМАНИЕ

Акт на списание материалов по-прежнему нужен

Единовременное списание запасов для управленческих нужд в расходы для целей бухучета не освобождает компанию от обязанности составлять акт в момент их выдачи сотрудникам. Для целей налога на прибыль или УСН материальный расход нужно подтвердить документально, то есть актом о списании материалов (п. 2 ст. 272 НК). Иначе налоговики снимут стоимость списанных материалов из состава расходов.

 

Оценка запасов

С 2021 года запасы признаются в бухгалтерском учете по фактической себестоимости (п. 9 ФСБУ 5/2019). По всем запасам, кроме незавершенки и готовой продукции, в такую стоимость входят фактические затраты на приобретение, создание, доведение до готовности и продажу. При этом к фактическим затратам приравнивается увеличение уставного капитала или безвозмездного получения имущества от учредителя или иного участника общества.

Стоимость запасов, которые компания получает путем оплаты неденежными средствами или безвозмездно, определяется как справедливая стоимость (п. 14, 15 ФСБУ 5/2019). Запасы, которые компания получает в результате ремонта или прочих капработ по основным средствам, оцениваются по наименьшей из величин: стоимость аналогичных запасов или балансовая стоимость демонтируемых активов вместе с расходами на демонтаж (п. 16 ФСБУ 5/2019).

Фактическая стоимость запасов

При покупке или создании запасов за деньги затраты, которые входят в их фактическую себестоимость по ПБУ 5/01 и ФСБУ 5/2019, мы свели в таблицу ниже.

Что входит в фактическую стоимость
материально-производственных запасов по ПБУ 5/01	запасов по ФСБУ 5/2019
Что входит в фактическую стоимость
материально-производственных запасов по ПБУ 5/01	запасов по ФСБУ 5/2019
стоимость по договору	стоимость запаса по договору с учетом всех скидок и преференций от поставщика, но за вычетом возмещаемых налогов (п. 12 ФСБУ 5/2019)
невозмещаемые налоги в связи с приобретением МПЗ
таможенные пошлины
стоимость информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением МПЗ	прямо эти расходы не поименованы в ФСБУ 5/2019, но их можно учесть как прочие расходы, связанные с приобретением или созданием запасов
вознаграждения посреднической организации, через которую приобретены МПЗ
затраты по заготовке и доставке МПЗ до места их использования: страхование, заготовка, доставка и т.д.	затраты на заготовку и доставку запасов до места их потребления, продажи или использования;
затраты по содержанию склада	не учитываются, за исключением случаев, когда хранение – это часть производственного процесса, например, выдержка вина или сыра
начисленные проценты по коммерческим кредитам и заемным средствам, если они привлечены для приобретения МПЗ	проценты, которые связаны с приобретением или созданием запасов и которые подлежат включению в стоимость инвестиционного актива
затраты по доведению МПЗ до состояния, в котором они пригодны к использованию: подработка, сортировка, фасовка и улучшение технических характеристик	затраты по доведению запасов до пригодного состояния: доработка, сортировка, фасовка и улучшение технических характеристик
прямо не было предусмотрено в ПБУ 5/01	оценочное обязательство по демонтажу, утилизации запасов и восстановлению окружающей среды;
Не включается в стоимость
общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением МПЗ	управленческие расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением (созданием) запасов
	затраты в связи со стихийными бедствиями, пожарами, авариями и другими чрезвычайными ситуациями;

Таким образом, основные различия в стоимости запасов до и после 2021 года в том, что теперь надо:

• признавать возможные скидки в момент оприходования запаса, а не задним числом (подп. «б» п. 12 ФСБУ 5/2019);
• не включать в стоимость запаса расходы на хранение (подп. «в» п. 18 ФСБУ 5/2019);
• включать в стоимость запаса оценочное обязательство по демонтажу и утилизации (подп. «г» п. 11 ФСБУ 5/2019);
• отражать запасы по дисконтированной стоимости, если приобретаете их со значительной отсрочкой или рассрочкой платежа (п. 13 ФСБУ 5/2019).

При перспективном переходе на новые правила ничего пересчитывать не нужно. При ретроспективном пересчете по состоянию на 31 декабря 2020 года пересмотрите сальдо счета 10.

СОВЕТ

Оцените усилия по пересчету

Если пересчет не приведет к существенному изменению стоимости запасов, то бухгалтер может отказаться от пересчета, сославшись на требование рациональности (п. 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»). Отказ от пересчета зафиксируйте в бухгалтерской справке.

Чтобы получить от других отделов информацию, необходимую для учета запасов, используйте служебную записку или заявку на закупку. Включите в нее нужные данные: срок использования или потребления, способы расчетов с поставщиком, вероятность скидки, обязанность по утилизации и пр. Если отдел закупки будет прикладывать такую заявку к накладным или актам передачи, то в момент оприходования запаса у бухгалтера уже будет вся нужная информация. Скачайте образец такой служебной записки-заявки.

Служебная записка-заявка на закупку запасов
Скачать

Скидки и другие преференции от поставщиков

С 2021 года признавать нужно все скидки, уступки, вычеты, премии или льготы вне зависимости от формы их предоставления (п. 12 ФСБУ 5/2019). Фонд «НРБУ "БМЦ"», который и разрабатывал ФСБУ 5/2019, еще в 2017 году предлагал учитывать такие скидки в момент оприходования запаса с учетом вероятности их получения (Рекомендация Р-79/2017-ОК ТОРГ). Для этого компания должна сама оценить сумму потенциальной скидки в соответствии с имеющейся практикой и договорными условиями. По факту ретроспективные скидки, премии и иные бонусы становятся оценочным значением.

Часто скидки дают по итогам работы за квартал или год. Чтобы учесть это новшество в своем учете, запросите у коммерческого отдела данные, по каким поставкам 2020 года и в какой сумме они планируют получить ретроскидки. Их письменного отчета будет достаточно, чтобы скорректировать стоимость запасов в межотчетный период.

Если скидка будет незначительно влиять на стоимость запасов, бухгалтер может принять решение не пересчитывать стоимость в связи с несущественностью информации. Если скидка существенно повлияет на стоимость запасов, то скорректируйте их стоимость отразив скидку, например, на счете 16. Сделайте ссылку на пункт учетной политики, который посвящен учету скидок. В балансе запасы будут отражаться за вычетом признанной скидки. Проводка может быть следующей.

Дебет 16 Кредит 60
– признана скидка в соответствии с условиями договора на основании оценки вероятности ее получения.

 

Расходы на демонтаж и утилизацию

Выделите те запасы, которые нужно утилизировать особым образом. Таких запасов обычно не так много. Самые распространенные: автомобильные шины и люминесцентные лампы. Если срок их полезного использования меньше 12 месяцев, то увеличьте их стоимость на расходы по утилизации. Проводка будет следующей:

Дебет 10 Кредит 84
– увеличена стоимость запасов на сумму расходов по их утилизации.

Дебет 84 Кредит 96
– создан резерв на утилизацию запасов.

Расходы на хранение

Выделите запасы, стоимость которых включала расходы на хранение, которые компания понесла до их постановки на баланс. К примеру, расходы на хранение материалов до момента перехода права собственности на них. При ретроспективном счете пересчитайте их стоимость. Проводка будет следующей:

Дебет 84 Кредит 10
– уменьшена стоимость запасов на сумму расходов по их хранению.

Отсрочка или рассрочка платежа

По умолчанию при покупке запасов с отсрочкой или рассрочкой платежа больше 12 месяцев по новым правилам компания должна включать в фактическую стоимость запасов не ту сумму, которую она перечислит по окончании отсрочки/рассрочки, а ту, которую заплатила бы без нее (п. 13 ФСБУ 5/2019). То есть бухгалтеру нужно продисконтировать сумму по договору и привести ее стоимость к текущему моменту. Подробнее о дисконтировании – в рекомендации.

Разницу между суммой платежа по договору и продисконтированной суммой учитывайте как проценты по займу в порядке, аналогичном установленному ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам». Подробнее об учете процентов – в рекомендации. 

Из ФСБУ 5/2019 не ясно, надо ли пересчитывать стоимость запасов, которые компания приобрела с отсрочкой или с рассрочкой платежа и до сих пор не оплатила их. Логично предположить, что пересчет нужен только, если по состоянию на 31 декабря до конечной оплаты запаса осталось более 12 месяцев. Таких случаев будет не так много. В остальных случаях бухгалтер вправе отразить в бухгалтерской справке отказ от пересчета стоимости запасов.

Подробнее о том, как при это составить акт сверки, читайте в рекомендации.

 

СИТУАЦИЯ

Как формировать акт сверки с поставщиком, если товар или иной запас купили с отсрочкой платежа больше 12 месяцев

Продажные цены товаров

Компании, которые продают товары в розницу, вправе оценивать товары по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (п. 21 ФСБУ 5/2019). Размер наценок нужно регулярно пересматривать в зависимости от текущих условий закупки и продажи товаров. Такой же порядок действовал и в 2020 году (п. 13 ПБУ 5/01). Подробнее о том, как учитывать товары по продажным ценам, читайте в рекомендации.

Учетные цены

Учитывать запасы по учетным ценам в 2021 году допустимо, если такой способ учета позволяет упростить учет готовой продукции по плановой себестоимости. В прочих ситуациях придется отражать запасы по фактической себестоимости. Ведь в новом стандарте даже запасы в пути сначала можно считать по стоимости в договоре, но затем все равно нужно довести до фактической себестоимости (п. 22 ФСБУ 5/2019).

Ранее признание материалов по учетным ценам было предусмотрено пунктами 85–87 Методических указаний по бухучету материально-производственных запасов (утв. приказом Минфина от 28.12.2001 № 119н). Однако эти указания утрачивают силу с 1 января 2021 года.

При перспективном переходе ничего пересчитывать не нужно. Но все новые запасы приходуйте уже по фактическим ценам. При ретроспективном переходе пересчитайте стоимость запасов. Расчет приведите в бухгалтерской справке.

Если пересчет существенно изменит стоимость запасов, то отразите корректировку проводкой:

Дебет 84 Кредит 10, 41
– уменьшена стоимость запасов в связи с переходом на их оценку по фактической стоимости вместо учетной;

Дебет 10, 41 Кредит 84
– увеличена стоимость запасов в связи с переходом на их оценку по фактической стоимости вместо учетной.

Отклонение по счету 16, которое сформировано из-за применения учетных цен, также спишите на счет 84 при ретроспективном пересчете.

Незавершенка и готовая продукция

С 2021 года незавершенное производство относится к запасам (подп. «е» п. 3 ФСБУ 5/2019). В фактическую стоимость незавершенного производства и готовой продукции входят затраты, перечисленные в пункте 23 ФСБУ 5/2019:

• материальные затраты;
• затраты на оплату труда;
• отчисления на социальные нужды;
• амортизация;
• прочие затраты.

При этом, согласно пункту 26 ФСБУ 5/2019, в стоимость нельзя включать следующие расходы:

• затраты в связи с ненадлежащей организацией производственного процесса: сверхнормативный расход сырья, материалов, энергии, труда, потери от простоев, брака, нарушений трудовой и технологической дисциплины;
• затраты в связи со стихийными бедствиями, пожарами, авариями и другими чрезвычайными ситуациями;
• обесценение других активов независимо от того, использовались ли эти активы в производстве;
• управленческие расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с производством;
• расходы на хранение, за исключением случаев, когда хранение является частью технологии производства;
• расходы на рекламу и продвижение продукции;
• иные затраты, осуществление которых не является необходимым для производства.

Оценка себестоимости незавершенки и стоимости готовой продукции зависит от того, каким производством занимается компания: единичным или массовым/серийным.

Единичное производство. В этом случае незавершенку и готовую продукцию можно оценивать только по фактической стоимости.

Массовое и серийное производство. Компания вправе оценивать незавершенку одним из трех способом:

• по фактической себестоимости, так же, как и при единичном производстве;
• в сумме прямых затрат без включения косвенных затрат (п. 27 ФСБУ 5/2019);
• в сумме плановых (нормативных) затрат с учетом счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» или без него (п. 27 ФСБУ 5/2019).

Выберите в учетной политике способ оценки. Учтите, что с 2021 года нельзя учитывать незавершенное производство и готовую продукцию:

• по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов;
• по полной себестоимости, поскольку управленческие расходы не могут входить в стоимость незавершенки, если только они непосредственно не связаны с производством (подп. «б» п. 18 ФСБУ 5/2019).

При перспективном переходе на новые правила ничего пересчитывать не нужно. При ретроспективном пересчете скорректируйте остаток готовой продукции на складе по новому способу учета. Для простоты расчета считайте, что вся оставшаяся готовая продукция относится к последнему выпуску. К примеру, на складе находится 5 000 единиц готовой продукции определенного вида, при этом за IV квартал компания выпустила 12 300 единиц такой продукции. Значит, 40,65 процента (5000 ед.: 12 300 ед. х 100) всех расходов за IV квартал формирует себестоимость готовой продукции.

Аналогичную методику можно применить и к незавершенке, хотя сделать это труднее. Можно разделить всю незавершенную продукцию по единицам на ту, которая прошла, к примеру, первый, второй и далее этап. Для этого затребуйте данные производственных отделов в форме письменных отчетов. К примеру, 1200 единиц на первой стадии, 700 единиц – на второй, и т.д.

Расчеты и все допущения опишите в бухгалтерской справке. В итоге у вас должна получиться фактическая стоимость незавершенного производства и готовой продукции по новым правилам по состоянию на 31 декабря. Разницу между стоимостью по новым и прежним правилам скорректируйте в межотчетный период в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (Непокрытый убыток)». Проводки будут следующими:

Дебет 84 Кредит 20
– уменьшена стоимость незавершенного производства в связи с переходом на ФСБУ 5/2019;

Дебет 20 Кредит 84
– увеличена стоимость незавершенного производства в связи с переходом на ФСБУ 5/2019;

Дебет 84 Кредит 43
– уменьшена стоимость готовой продукции на складе в связи с переходом на ФСБУ 5/2019;

Дебет 43 Кредит 84
– увеличена стоимость готовой продукции на складе в связи с переходом на ФСБУ 5/2019.

 

СОВЕТ

Откажитесь от пересчета, если не сможете обеспечить достоверность пересчета

При пересчете стоимости незавершенки может получиться так, что оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики не может быть произведена с достаточной надежностью. В этом случае бухгалтер вправе отказаться от пересчета, и применять новую оценку только с 1 января 2021 года даже при ретроспективном переходе на новые правила. Отказ от пересчета зафиксируйте в бухгалтерской справке, обосновав соответствующими расчетами.

Транспортные расходы

Учет расходов по доставке запасов не изменился в связи с переходом на ФСБУ 5/2019. Затраты на заготовку и доставку запасов до места их продажи или использования включаются в их фактическую стоимость (подп. «б» п. 11 ФСБУ 5/2019). Если компания перевозила несколько запасов одним транспортом, то разделите расходы между запасами в порядке, который утвержден в учетной политике: пропорционально стоимости, весу или объему запасов или по иной методике распределения.

Торговые компании вправе включать расходы на доставку товаров до центральных складов сразу в расходы на продажу (п. 21 ФСБУ 5/2019). Это касается затрат, которые компания понесла до их момента передачи в продажу. 

Чистая и справедливая стоимость запасов

С 2021 года при учете запасов вместо понятия «рыночная стоимость» используют понятия «справедливая стоимость» и «чистая стоимость продажи». Разберемся, чем они отличаются и как считать каждую их них.

По периодам до 2021 года определение рыночной стоимости содержалось в пункте 9 ПБУ 5/01 – это сумма денежных средств, которую можно получить при продаже актива. На практике ее сумму подтверждали либо прайслистами поставщиков, либо отчетом независимого оценщика.

Справедливая стоимость

С 2021 года по справедливой стоимости оценивают:

• запасы, которые полностью или частично оплачены неденежными средствами (п. 14 ФСБУ 5/2019).
• запасы, полученные безвозмездно (п. 15 ФСБУ 5/2019);
• продукцию сельского, лесного и рыбного хозяйства собственного производства, а также товары, торгуемые на организованных торгах, если компания утвердила это в учетной политике (п. 19 ФСБУ 5/2019).

Справедливую стоимость определяют по правилам МСФО (IFRS) 13 "Оценка справедливой стоимости". который введен в действие на территории РФ приказом Минфина от 28.12.2015 № 217н (п. 14 ФСБУ 5/2019). В целом отличие в том, что порядок расчета рыночной стоимости – это лишь часть более сложного механизма расчета справедливой стоимости. 

Справедливая стоимость основана на рыночных данных, а не на специфике организации. По некоторым активам можно найти наблюдаемые рыночные сделки или рыночную информацию, по другим – нет. Но цель оценки справедливой стоимости в обоих случаях одна – определить цену, по которой бы провели обычную сделку участники рынка с целью продажи актива на дату оценки в текущих рыночных условиях.

К примеру, по правилам МСФО справедливую стоимость нужно считать одним из следующих способов, которые расположены в порядке приоритета: рыночный, затратный, доходный. Для первого способа недостаточно будет взять данные из интернета. Нужно использовать данные активного рынка, то есть рынка, где сделки с определенным активом совершаются с достаточной частотой и в достаточном объеме, чтобы обеспечивать информацию о ценах на постоянной основе.

Так, если товар торгуется на бирже, то биржевые цены. Если нет, то прайслисты респектабельных поставщиков, а не компаний, у которых эта позиция стоит в номенклатуре только для красоты. В бухгалтерской справке, которая обоснует справедливую стоимость, надо убедить пользователя информации в том, что учтены все особенности сделки и данные рынка тщательно проанализированы.

Банк России в письме от 22.10.2020 № 38-7-1/1599 привел пример, как считать справедливую стоимость активов или обязательств с помощью спрэда между ценами продавца и покупателя. Банки, как и обычные коммерческие организации, обязаны определять справедливую стоимость в порядке, предусмотренном МСФО (IFRS) 13 "Оценка справедливой стоимости".

Чистая стоимость продажи 

С 2021 года чистая стоимость продажи нужна, чтобы в конце отчетного периода проверить запасы на обесценение (п. 28 ФСБУ 5/2019). Если фактическая стоимость запасов будет выше чистой стоимости продажи, на разницу нужно сформировать резерв под обесценение (п. 30 ФСБУ 5/2019).

Определение чистой стоимости продажи есть в пункте 29 ФСБУ 5/2019. Под ней понимается предполагаемая цена, по которой организация может продать запасы, за вычетом предполагаемых затрат для их производства, подготовки к продаже и осуществления продажи. Если кратко, то это предполагаемая цена запасов, которая может быть равна справедливой или не равна, за вычетом расходов на продажу.

ПРИМЕР

Как рассчитать чистую стоимость продажи запаса по ФСБУ 5/2019

Чистую стоимость продажи материалов, полуфабрикатов и прочих запасов можно оценивать одним из двух способов, которые расположены в порядке приоритета:

• как величину, равную приходящейся на данные запасы доле предполагаемой цены, по которой можно продать готовую продукцию, работы, услуги, в производстве которых используются эти запасы;
• цена, по которой возможно приобрести аналогичные запасы на отчетную дату.

Переоценка и резерв под обесценение запасов

С 2021 года балансовую стоимость запасов нужно сравнивать не с рыночной стоимостью, а с чистой стоимостью продажи (п. 28 ФСБУ 5/2019). Причем сейчас это относится, в том числе, к незавершенке (Рекомендация Фонда «НРБУ "БМЦ"» Р-107/2019-ОК Маш «Обесценение незавершенного производства»).

Изменится и порядок формирования резерва. Если до 2021 года резерв формировали в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы». То с нового года проводки делайте в корреспонденции со счетом 90 «Продажи». Это следует из положений пункта 35 ФСБУ 5/2019. Подробнее об учете резерва под обесценение ТМЦ по периодам до 2021 года читайте в рекомендации.

При перспективном переходе на новые правила ничего пересчитывать не нужно. При ретроспективном пересчете по состоянию на 31 декабря определите чистую стоимость продажи всех запасов, которые подпадают под это определение исходя из ФСБУ 5/2019. По всем запасам сравните такую стоимость с балансовой и скорректируйте резерв под обесценение. Проводки будут следующие.

Дебет 84 Кредит 14
– увеличена величина резерва под обесценение запасов при переходе на новые правила учета по ФСБУ 5/2019;

Дебет 14 Кредит 84
– уменьшена величина резерва под обесценение запасов при переходе на новые правила учета по ФСБУ 5/2019.

Ответственность

Если организация, которая должна применять ФСБУ 5/2019, не перейдет на новый порядок учета, ее могут оштрафовать за грубое нарушение правил учета доходов и расходов, а также за искажение показателей бухгалтерской отчетности более чем на 10 процентов. Подробнее о штрафах читайте в рекомендации. При аудиторской проверке такая компания рискует получить заключение с оговоркой или вовсе отрицательное заключение.

Кроме этого, учет запасов влияет на сумму бухгалтерских расходов, а, значит, на сумму дивидендов. Искажение их размера может привести к неправильному расчету налога с дивидендов, что грозит штрафами за неуплату налогов и пенями. Также возможны споры с учредителями – подробнее о расчете дивидендов читайте в рекомендации.

Неправильный учет запасов может также исказить сумму активов организации, что приведет к неправильному расчету собственного капитала. От него зависит расчет суммы процентов по контролируемой задолженности, которая может уменьшить базу по налогу на прибыль у заемщика. Подробнее о том, как учесть при налогообложении проценты по контролируемой задолженности, читайте в рекомендации.

Чек-лист и памятка по запасам 

Сравнение основных положений ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» и ФСБУ 5/2019 «Запасы» смотрите в таблице. Что важно не упустить при учете материалов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции по новым правилам, сверьте по чек-листу по учету запасов.

Скачать 

«Как с 2021 года учесть запасы и перейти на новые правила по ФСБУ 5/2019». Е. Попова
© Материал из БСС «Система Главбух».
Подробнее: https://vip.1gl.ru/#/document/16/71768/bssPhr2/?of=copy-423ee8ebdf